Razvoj poreza na dohodak u Hrvatskoj: reforme i promašaji

  • Published on
    19-Aug-2015

  • View
    5

  • Download
    2

Embed Size (px)

DESCRIPTION

Razvoj poreza na dohodak u Hrvatskoj:reforme i promaaji

Transcript

<p>1 L A N C IUVODPoreznomreformomiz1994.godine uspostavljenjenovisustavoporezivanja dohotkakojijekarakteriziralonekoliko osnovnih elemenata1. Prije svega, domini-raojetzv.potronikonceptoporezivanja dohotka. To znai da je porez na dohodak teretioonedijelovedohotkakojisuna-mijenjeni potronji, dok su dijelovi dohotka koji su nastali od tednje i investiranja (di-vidende, kamate i ostali dohoci od kapitala) bili izuzeti od oporezivanja. S druge strane, postoji i tzv. dohodovni koncept koji mnogo iredeniraoporezividohodak,odnosno ukljuuje sve vrste dohodaka koji se mogu koristiti za potronju (ukljuujui dohotke od kapitala). Elementi dohodovnog koncep-ta takoer su bili sadrani u novom sustavu oporezivanja dohotka u Hrvatskoj, prije sve-ga jer su uz dohotke od rada bili oporezivi i dohoci od imovine i imovinskih prava. Nadalje, porez na dohodak koji je uve-den 1994. godine bio je sintetikog karak-tera, a sintetiki porez na dohodak svoje temelje ima u dohodovnom konceptu. Takav porez podrazumijeva da se razliiti izvori (vrste) dohotka sintetiziraju u ukupni doho-Razvoj poreza na dohodak u Hrvatskoj: reforme i promaajiHRVOJE IMOVI*Izvorni znanstveni rad Ekonomski fakultetSveuilita u ZagrebuUDK: 336.226.1(497.5)Zagreb, Hrvatskadoi: 10.3935/rsp.v19i1.1045Primljeno: listopad 2011.U radu se analizira razvoj i uinkovitost promjena kod poreza na dohodak u Hrvatskoj. Prvo se analiziraju promjene u poreznoj osnovici i nominalnom poreznom optereenju prema izvorima dohotka u razdoblju od 1994. godine kada je uveden sintetiki porez na dohodak do kraja 2010. godine. Drugi dio rada sadri empirijsku analizu za razdoblje od 2001. do 2010. godine gdje se analizira prosjeno i efektivno porezno optereenje prema izvorima dohotka tetestirauinkovitostpromjenakodporezanadohodakkaoiintegriranost pojedinih izvora dohotka u sustav poreza na dohodak. Rezultati istraivanja ukazuju na nedosljednost u razvoju sustava oporezivanja dohotka, nejednako porezno optereenje promatranih izvora dohotka kao i njihovu neintegriranost u sustav poreza na dohodak. Takoer, rezultati izneseni u radu dovode u pitanje postojanje sintetikog poreza jer se postojei sustav gotovo u potpunosti oslanja na oporezivanje nesamostalnog rada kao jedinog izvora dohotka.Kljune rijei: porez na dohodak, reforme, sintetiki porez, izvori dohotka, pravednost, Hrvatska.* Hrvoje imovi, Ekonomski fakultet/Faculty of Economics, Trg J. F. Kennedyja 6, 10 000 Zagreb, Hr-vatska/Croatia, hsimovic@efzg.hr1 Autor zahvaljuje anonimnim recenzentima na korisnim sugestijama koje su znaajno doprinijele pobolj-anju rada.2Rev. soc. polit., god. 19, br. 1, str. 1-24, Zagreb 2012. imovi H.: Razvoj poreza na dohodak u Hrvatskoj: reforme i promaajidak te se takav ukupni (sintetiki) dohodak oporezuje jednim poreznim oblikom. Time se nastojalo to vie zadovoljiti naelo hori-zontalne pravednosti prema kojem porezni obveznici s jednakim skalnim kapacitetom (dohotkom) moraju snositi isti porezni teret. Prema tome, nije se pravila razlika izmeu ostvarenog oporezivog dohotka, bilo da je on bio ostvaren od rada ili od imovine i imo-vinskih prava. to se tie naela vertikalne pravednosti,onoseostvarilouvoenjem progresivne tarife, ali i neoporezivog dijela dohotka iji je koncept uz odreene izmjene zadran do danas. Od1994.godineZakonoporezuna dohodak u Hrvatskoj doivio je brojne izmje-ne (ukupno 13 izmjena Zakona od ega su ak 3 nova Zakona), a navedeni koncept opo-rezivanja mijenjao se nekoliko puta. U cije-lom promatranom razdoblju moe se govoriti o tzv. hibridnom konceptu s obzirom da se isprepliu elementi dohodovnog i potronog koncepta oporezivanja dohotka. Potrebno je istaknuti razdoblje od 2001. do 2004. godi-ne kada su se oporezivale dividende i ostali dohoci od kapitala, odnosno kada je doho-dovni koncept bio neto izraeniji. Od 2005. godine do danas moe se govoriti o hibrid-nomkonceptukojiuveojmjerisadrava elemente potronog koncepta. Cilj rada nije favorizirati jedan koncept naspramdrugogjerprednostodreenog koncepta ovisi o oekivanim preferencija-maiciljevimakojiseudanomtrenutku stavljaju pred porezni sustav. U radu se eli preispitatikolikosupromjenekodporeza na dohodak utjecale na jaanje odreenog koncepta oporezivanja dohotka s posebnim osvrtom na ostvarivanje naela horizontal-ne pravednosti. U tom kontekstu promatrat e se promjene u visini i strukturi poreznog optereenja prema izvorima dohotka. Osnovnahipotezaodkojesepolaziu ovomradujestdasebrojnimizmjenama i dopunama Zakona o porezu na dohodak naruilo naelo horizontalne pravednosti, a time i dovelo u pitanje potrebu postojanja postojeeg sintetikog sustava oporezivanja dohotka. Porez na dohodak u Hrvatskoj go-tovo se u potpunosti oslanja na oporezivanje dohotka od nesamostalnog rada, a s aspek-ta horizontalne pravednosti sustav dodatno kompliciraju brojne olakice uvedene nakon 2001.godine.Utomkontekstu,osnovni ciljradajestanaliziratiutjecajpromjena kod poreza na dohodak na promjene u vi-sini i strukturi poreznog optereenja prema izvorima dohotka u razdoblju od 1994. do 2010.godine.Utusvrhuuraduseprvo analizirajupromjeneunormativno-prav-nom okviru. Nakon toga, rad sadri analizu ukupnog, prosjenog i efektivnog poreznog optereenjapremaizvorimadohotkaza razdoblje od 2001. do 2010. godine. Za isto razdoblje ekonometrijski se testira kako su na iznos plaenog poreza za pojedine izvore dohotka utjecali ukupni dohodak te promje-ne u Zakonu o porezu na dohodak.KONCEPTI OPOREZIVANJA DOHOTKA I NAELO PRAVEDNOSTI Teoretske osnoveAnaliza poreznih sustava esto zapoinje isticanjem najvanijih imbenika koji utjeu na sustav oporezivanja. Tu zasigurno spa-dajuprocesiglobalizacijeiintegracije nacionalnihgospodarstavakaotemeljni pokretai promjena u poreznim sustavima. Sustaviizravnogoporezivanjadohotka2, zbog svoje skalne, ekonomske i socijalne uloge doivjeli su mnoge izmjene. Zapravo, sustavi oporezivanja dohotka konstantno su izloeni odreenim reformama, i svakako se te stalne izmjene mogu svrstati kao njiho-vaprvazajednikakarakteristika.Druga takvazajednikakarakteristikaogledase 2 Misli se i na dohodak pojedinca i na dobit poduzea (dohodak od dionikog kapitala).Rev. soc. polit., god. 19, br. 1, str. 1-24, Zagreb 2012.3imovi H.: Razvoj poreza na dohodak u Hrvatskoj: reforme i promaajiu sloenosti sustava oporezivanja dohotka. Iz te sloenosti proizlazi i znaajna diver-gencija bez obzira to procesi integracije u Europskoj uniji (EU) sve vie uvjetuju har-monizaciju u pogledu izravnih poreza.S obzirom na predmet istraivanja ovog rada,unastavkueseistaknutiosnovne karakteristike i trendovi u podruju opore-zivanja dohotka pojedinca, s posebnim na-glaskom na koncepte oporezivanja dohotka pojedinca. S druge strane, ne moe se go-voriti o konceptima oporezivanja dohotka, adasepritomenevodiraunaonaelu pravednosti u oporezivanju. U svakoj teorijskoj raspravi postavlja se pitanje na koji nain treba raspodijeliti porez kako bi se ostvarila pravednost. Pravednost u oporezivanju moe se ostvariti na temelju dvaju osnovnih naela: 1) naelo ekvivalen-cije(korisnosti)i2)naeloporezne(eko-nomske) snage. Prema naelu ekvivalencije, porezi se opravdavaju kao svojevrsna cijena za javna dobra i usluge, odnosno stavljaju se u izravnu ili neizravnu vezu s dobrima i uslugama koje pribavlja drava (npr. ko-munalne usluge plaaju se ukoliko se kori-ste). Iako u praksi naelo ekvivalencije nije upotpunostiodbaeno,zbogpraktinih razlogaporeznisustaviuglavnomsete-melje na naelu oporezivanja prema porez-nojsnazi.3Suprotnonaeluekvivalencije, prema naelu porezne snage, kao polazite za razrezivanje poreza uzima se sposobnost poreznogobveznikadadoprinosinanci-ranju stanovite veliine javnih rashoda. Premanaeluporeznesnage,ostvari-vanje naela pravednosti promatra se kroz dvaaspekta:1)horizontalnapravednost i2)vertikalnapravednost.Oporezivanje premaporeznojsnazizahtijevadaobvez-nicisjednakomporeznomsnagomsnose isti porezni teret (horizontalna pravednost), dok obveznici s veom poreznom snagom trebaju snositi vei porezni teret (vertikal-na pravednost). Ono to je zajedniko kod obajuaspekatajestkakoutvrditiporeznu snagu i odabrati prikladan koncept opore-zivanja te porezne snage.Openito, porezna snaga moe se mjeriti kroz dohodak, ukupnu potronju i imovinu. U praksi, porezni sustav sadri razne porez-ne oblike koji su usmjereni na jednu od na-vedenih kategorija (osnovica), to pak znai da se koristi kombinirani pristup.Kadsegovoriiskljuivooizravnom oporezivanjudohotkapojedinca,ondase koristedvatemeljnakoncepta:1)koncept dohotkai2)konceptpotronje.4Postojei sustavioporezivanjadohotkapojedincai dobiti (dohotka) poduzea u svijetu uvelike setemeljenakonceptudohotka.Iakopo-stoji vie teoretskih polazita u deniranju oporezivogdohotka,dominantanjesveo-buhvatanpristupudeniranjudohotka, tzv.SHSdohodak.PremaSHS(Shanz, Haig, Simons)5 konceptu, dohodak se de-nira sveobuhvatno, odnosno dohodak je iznos koji se moe koristiti za potronju, a da se ne umanji imovina koja je postojala na poetku razdoblja. Prema tome, u doho-dak treba ukljuiti sve redovite i povremene oblike novanog dohotka (nadnice, kama-te, dividende, darove, dobitke od igara na sreuitd.),imputiranurentuodvlastitog stana ili kue te porast (smanjenje) vrijed-nosti imovine.6 3 Za raspravu o funkcionalnosti ovih dvaju naela raspodjele poreza kao i o njihovim prednostima i nedo-stacima vidjeti bilo koji udbenik iz javnih nancija, npr. Brmmerhoff, 2000.: 238-248.4 Isti se koncepti odnose i na dohodak poduzea, odnosno dobit.5 Postojei koncept prvi je postavio Schanz (1896.), a kasnije su ga upotpunili Haig (1921.) i Simons (1938.) (vidjeti Mijatovi, 2007.)6 Naravno da je ovakav teoretski ideal teko postii pa se u praksi najee koristi sueni SHS koncept koji obuhvaa samo novani dohodak. Vie o SHS konceptu kao i o svim konceptima oporezivanja dohotka i po-tronje vidjeti Blai, 2006.4Rev. soc. polit., god. 19, br. 1, str. 1-24, Zagreb 2012. imovi H.: Razvoj poreza na dohodak u Hrvatskoj: reforme i promaajiBez obzira na izbor koncepta kod de-nicije dohotka, porez na dohodak uglavnom je sintetiki porez to znai da se razliite vrste (izvori) dohodaka sintetiziraju u ukup-ni dohodak i oporezuju kao cjelina jednim progresivnimporeznimoblikom.Prema tome,svidohocitretirajusenaistinain bez obzira na izvor pojedinog dohotka (rad, kapital).7S druge strane, kao osnovica izravnog oporezivanjapojedincamoesekoristiti potronja, odnosno upotrijebljeni dohodak (tzv.Kaldor-Fischerovkoncept).Toubiti znai da se pri oporezivanju dohotka teret usmjeri na one dijelove dohotka koji su na-mijenjeni potronji, dok bi dijelovi dohotka namijenjenizainvestiranjeitednju,od-nosno koji su rezultat investiranja i tednje (dividende, kamate, kapitalni dobici) trebali biti u povoljnijem poreznom poloaju ili pak posve izuzeti od oporezivanja.8Izbor adekvatnog koncepta oporezivanja: suprotstavljeni aspekti pravednost i uinkovitostiPitanje denicije porezne osnovice osno-vnojepitanjekodoporezivanjadohotka. Denicija porezne osnovice ovisi o izboru prethodnospomenutihteorijakojedeni-raju poreznu osnovicu. Izbor odgovarajueg konceptaoporezivanjadohotkapojedinca ovisiprijesvegaociljevimakojiseele postiioporezivanjem,aliiotemeljnim karakteristikamakojebiporeznadoho-dak trebao imati, kao i kriterijima koje bi trebao zadovoljiti. S obzirom na navedeno i ciljeve rada, osnovna dimenzija od koje je potrebno krenuti jest izbor dohodovnog ili potronogkonceptaoporezivanjadohotka pojedinca. Koncept potronje je uinkovitiji u kon-tekstupoticanjatednjeiinvesticija,po-sebnokodoporezivanjadobitipoduzea. Zagovarateljikonceptapotronjeistiu kako dohodovni koncept negativno utjee na investicije jer diskriminira tednju u od-nosunakoritenjedohodakazasadanju potronju. Dolazi do tzv. dvostrukog opo-rezivanja tednje, prvo u trenutku njenog formiranja (u okviru dohotka), a drugi put utrenutkuostvarivanjenjezinihprinosa (dohodakaodkapitala).Utomkontekstu, kaoopravdanjezaizuzimanjedohodaka odkapitalaodoporezivanjajestinjenica dajetonepoeljnouzemljamaukojima je potranja za kapitalom vea od njegove ponude (imovi, 1994.; Rose i Wiswesser, 1995.; Blai, 1999.).Suprotanaspektuuinkovitostijest zahtjevzaostvarivanjemnaelaprave-dnosti.Openito,dohodovnikonceptse zbog ire porezne osnovice smatra praved-nijim iako i tu postoje razlike u teorijskim polazitima (imovi, 1994.; Blai, 1999.). Kod aspekta horizontalne pravednosti za-govornici potronog koncepta smatraju da jepotronjapravednijiodrazekonomske snage u dugom roku (ivotni vijek) u odnosu na ukupni dohodak koji oscilira u kratkom roku. Zbog toga bi trebali uzimati potronju kao poreznu osnovicu. Zbog nesavrenosti tritakapitalateneadekvatnogtretmana ljudskog kapitala zagovornici dohodovnog konceptaneprihvaajutakavargument. Oni smatraju kako je za pravedniji porezni obuhvatipakpotrebnopromatratiukupni dohodak koji se ostvaruje u jednoj godini (Blai, 2006.: 87-89).Kaozaporeznisustavucjelini,izbor odgovarajueg koncepta poreza na dohodak 7 Suprotan sintetikom porezu na dohodak je cedularni ili analitiki porez na dohodak. Kod cedularnog po-reza svaki pojedini izvor dohotka oporezuje se na razliit nain. Vie o osnovnim oblicima poreza na dohodak vidjeti Jeli i Jeli, 1998.: 179-180.8 U praksi se problem moe rijeiti na dva naina. Prvi nain je neoporezivanjem tednje u trenutku njezinog formiranja, tj. odbijanjem tednje od porezne osnovice poreza na dohodak (standardni model). Drugi nain je da se ne oporezuju prinosi od te tednje dohodaka od kapitala (alternativni model) (Blai, 2006.: 33).Rev. soc. polit., god. 19, br. 1, str. 1-24, Zagreb 2012.5imovi H.: Razvoj poreza na dohodak u Hrvatskoj: reforme i promaajiuvijekmorastavitinavagunaelopra-vednosti i uinkovitosti. Ovisno o odabiru, moe se govoriti o potrono orijentiranim sustavima, odnosno dohodovno orijentira-nim sustavima. Taj je odabir uvelike ovisio o stupnju razvoja ,pa su se tako tranzicijske zemlje9,ukljuujuiHrvatsku,uglavnom odluile za potrono orijentirane sustave. S druge strane, kao to je ve spomenuto, po-rezni sustavi izloeni su konstantnim refor-mama. Danas u Hrvatskoj u biti prevladava hibridni koncept koji u veoj mjeri sadri elementepotronogkoncepta.Gledajui ue, samo porez na dohodak, isto se u veoj ilimanjojmjeriisprepliuelementiSHS dohotka s posebnim tretmanom dohodaka od kapitala.RAZVOJ POREZA NA DOHODAK U HRVATSKOJ I OSTVARIVANJE NAELA PRAVEDNOSTIRazvoj poreza na dohodak u Hrvatskoj moe se promatrati u tri razdoblja, a veu se uz uvoenje novih Zakona o porezu na dohodak.Prvorazdobljejeod1994.do 2000. godine, drugo razdoblje je od 2001. do 2004. godine, a tree od 2005. do 2010. godine. U nastavku e se promatrati razvoj porezne osnovice u svim trima razdobljima tenominalnoporeznooptereenjeprema izvorima dohotka. Razvoj porezne osnoviceSintetiki porez na dohodak u Hrvatskoj je uveden poetkom 1994. godine. Do tada se oporezivanje dohotka temeljilo na cedu-larnom ili analitikom sustavu oporezivanja pri emu su za svaki analitiki porez10 bile propisane posebne porezne stope te olakice i osloboenja. Donoenjem novog Zakona oporezunadohodak(NN,109/1993.) Hrvatska je prihvatila tadanji...</p>

Recommended

View more >